Zasadność uznania sposobu działania z wykorzystaniem fundacji rodzinnej za sztuczny w świetle klauzuli GAAR
Szymon Mackiewicz
Uniwersytet Warmińsko-Mazurski w Olsztynie UWMhttps://orcid.org/0009-0008-6769-0655
Abstract
Artykuł poświęcony jest analizie sztucznego charakteru czynności w rozumieniu ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania (art. 119a Ordynacji podatkowej) w kontekście działalności gospodarczej prowadzonej przez fundacje rodzinne. W opracowaniu przedstawiono genezę i rozwój klauzuli GAAR w polskim systemie prawnym oraz jej znaczenie w kontekście przeciwdziałania agresywnemu planowaniu podatkowemu. Omówiono konstrukcję fundacji rodzinnej jako podatnika CIT i instytucji sukcesyjnej, której szczególny status może budzić wątpliwości interpretacyjne. Analizie poddano wybrane orzecznictwo sądów administracyjnych oraz poglądy doktryny, koncentrując się na kryteriach uznania danej czynności za sztuczną. Rozważania ukazują, że granica między legalnym korzystaniem z ulg a nadużyciem prawa podatkowego jest płynna. Ocena działań podatnika jest rygorystyczna, ale wymaga wyważenia celów ekonomicznych, zgodności z prawem przy stosowaniu zasad demokratycznego państwa prawa.
Keywords:
fundacja rodzinna, ogólna kaluzula przeciwko unikaniu opodatkowania, sztuczny charakter czynności, agresywna optymalizacja podatkowa, homo economicusReferences
Akty prawne Google Scholar
Dyrektywa Rady (UE) 2015/121 z dnia 27 stycznia 2015 r. zmieniająca dyrektywę 2011/96/UE w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich Google Scholar
(Dz.U. UE L z 2015 r., Nr 21, s. 1). Google Scholar
Dyrektywa Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiająca przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz.U. UE L z 2016 r., Nr 193, s. 1 z późn. zm.). Google Scholar
Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.). Google Scholar
Konwencja wielostronna implementująca środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzona w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 1369 z późn. zm.). Google Scholar
Rezolucja Parlamentu Europejskiego z dnia 18 grudnia 2019 r. w sprawie sprawiedliwego opodatkowania w zglobalizowanej gospodarce cyfrowej: BEPS 2.0 (2019/2901(RSP)) (Dz.U. UE C z 2021 r., Nr 255, s. 13). Google Scholar
Ustawa z dnia 13 lipca 1939 r. Znoszenie ordynacyj rodowych (Dz.U. Nr 63, poz. 417 z późn. zm.). Google Scholar
Ustawa z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 166). Google Scholar
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 z późn. zm.). Google Scholar
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 111). Google Scholar
Ustawa z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 628 z późn. zm.). Google Scholar
Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 z późn. zm.). Google Scholar
Ustawa z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387 z późn. zm.). Google Scholar
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 775 z późn. zm.). Google Scholar
Ustawa z dnia 29 kwietnia 2016 r. o zmianie Ordynacji podatkowej oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2016 r., poz. 846). Google Scholar
Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 236 z późn. zm.). Google Scholar
Ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193 z późn. zm.). Google Scholar
Ustawa z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. poz. 326 z późn. zm.). Google Scholar
Zalecenie Komisji z dnia 6 grudnia 2012 r. w sprawie agresywnego planowania podatkowego (Dz.U. UE L z 2012 r., Nr 338, s. 41). Google Scholar
Orzecznictwo Google Scholar
Uchwała SN z 11 maja 2005 r., sygn. akt III CZP 11/05, OSNC 2006, Nr 3, poz. 48. Google Scholar
Wyrok NSA w Gdańsku z 31 stycznia 2002 r., sygn. akt I SA/Gd 771/01, „Doradca Podatkowy” 2003, Nr 2, poz. 64. Google Scholar
Wyrok NSA z 12 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1701/14, Lex nr 2071052. Google Scholar
Wyrok TK z 11 maja 2004 r., sygn. akt K 4/03, OTK-A 2004, Nr 5, poz. 41. Google Scholar
Wyrok WSA w Poznaniu z 5 września 2024 r., sygn. akt I SA/Po 343/24, Lex nr 3755348. Google Scholar
Wyrok WSA w Poznaniu z 19 września 2024 r., sygn. akt I SA/Po 359/24, Lex nr 3760673. Google Scholar
Wyrok WSA w Warszawie z 4 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2590/22, Lex nr 3570415. Google Scholar
Literatura Google Scholar
Adamczyk-Kaczmara S., Nadużycie prawa a zasada neutralności VAT, Warszawa 2022. Google Scholar
Babiarz S. i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2024. Google Scholar
Brzeziński B., Prawo podatkowe zagadnienia teorii i praktyki, Toruń 2017. Google Scholar
Dowgier R. i in., Ordynacja podatkowa, t. 1: Zobowiązania podatkowe. Art. 1–119zzk. Komentarz aktualizowany, Warszawa 2024. Google Scholar
Jankowski J., Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania (GAAR). Przepisy materialnoprawne, Warszawa 2022. Google Scholar
Kappes A., Długo oczekiwane dobrodziejstwo czy legislacyjny bubel? Kilka uwag o fundacji rodzinnej, „Przegląd Prawa Handlowego” 2023, nr 12. Google Scholar
Katner W.J., O działalności gospodarczej fundacji i fundacji rodzinnej – głos w dyskusji, „Przegląd Prawa Handlowego” 2024, nr 10. Google Scholar
Knawa K., Typy urzędowych interpretacji prawa podatkowego, [w:] P. Dąbek, K. Stolarski (red.), Ordynacja podatkowa prawo materialne i procesowe, Warszawa 2023. Google Scholar
Knawa K., Uchylanie się i unikanie opodatkowania. Schematy podatkowe, [w:] P. Dąbek, K. Stolarski (red.), Ordynacja podatkowa prawo materialne i procesowe, Warszawa 2023. Google Scholar
Kondej M., Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania, Warszawa 2024. Google Scholar
Kotulski M., Pogorzelski O., Źródła i wykładnia prawa podatkowego, [w:] P. Dąbek, K. Stolarski (red.), Ordynacja podatkowa prawo materialne i procesowe, Warszawa 2023. Google Scholar
Kozioł N., Fundacja rodzinna – nowa instytucja w polskim prawie, „Przegląd Prawa Handlowego” 2024, nr 10. Google Scholar
Mariański A., Fundacja rodzinna – nowy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, „Kwartalnik Prawa Podatkowego” 2024, nr 2. Google Scholar
Mariański A., Podatki w fundacji rodzinnej, „Przegląd Podatkowy” 2023, nr 8. Google Scholar
Olesińska A., Klauzula ogólna przeciwko unikaniu opodatkowania - moda czy konieczność, „Infos” 2016, nr 5. Google Scholar
Waszczuk-Napiórkowska J., Prowadzenie działalności gospodarczej przez fundację rodzinną, „Prawo w Działaniu” 2024, nr 60. Google Scholar
Źródła internetowe Google Scholar
Rozkręca się boom na fundacje rodzinne. Tylko w kilka miesięcy zarejestrowano blisko 450 podmiotów, https://mondaynews.pl/dane-z-sadu-rozkreca-sie-boom-na-fundacje-rodzinne-tylko-w-kilka-miesiecy-zarejestrowano-blisko-450-podmiotow. Google Scholar
Strona internetowa Ministerstwa Finansów, https://www.gov.pl/web/finanse. Google Scholar
Szkołajski M., Przykłady fundacji rodzinnych ze świata, czyli dlaczego to rozwiązanie się sprawdza?, https://szolajski.com/przyklady-fundacji-rodzinnych-ze-swiata-czyli-dlaczego-to-rozwiazanie-sie-sprawdza/. Google Scholar
Tabor Z., Wykładnia gospodarcza, https://tactis.pl/wykladnia-gospodarcza/. Google Scholar
Inne źródła Google Scholar
Druk nr 2040 z dnia 27 listopada 2025 r. o odmowie podpisania ustawy z dnia 17 października 2025 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, https://www.sejm.gov.pl. Google Scholar
Druk nr 2798 z dnia 22 listopada 2022 r. o fundacji rodzinnej, https://www.sejm.gov.pl. Google Scholar
Kierunkowe założenia nowej ordynacji podatkowej przygotowane przez Komisję Kodyfikacyjną Ogólnego Prawa Podatkowego z dnia 24 września 2015 r., http://sip.mf.gov.pl. Google Scholar
Pismo z dnia 12 lutego 2024 r., wydane przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, DKP3.8082.8.2023, Opinia zabezpieczająca dotycząca utworzenia fundacji rodzinnej i sprzedaży udziałów spółki akcyjnej, Lex. Google Scholar
Pismo z dnia 13 września 2024 r., wydane przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, DKP2.8082.2.2024, Opinia zabezpieczająca w zakresie działania fundacji rodzinnej: realizacja zespołu czynności w rozumieniu art. 119f § 1 o.p., na który składają się: 1) utworzenie fundacji rodzinnej, 2) wniesienie mienia do fundacji rodzinnej, w postaci akcji spółki kapitałowej, 3) prowadzenie działalności gospodarczej przez fundację rodzinną, polegającej m.in. na inwestycjach w nieruchomości, 4) otrzymywanie Google Scholar
przez beneficjentów świadczeń od fundacji rodzinnej, Lex. Google Scholar
Uchwała nr 3/2019 Rady ds. PUO z dnia 18 grudnia 2019 r., https://www.gov.pl/web/finanse. Google Scholar
Uchwała nr 3/2025 Rady ds. PUO z dnia 29 maja 2025 r., https://www.gov.pl/web/finanse. Google Scholar
Uniwersytet Warmińsko-Mazurski w Olsztynie UWM
https://orcid.org/0009-0008-6769-0655
