Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2018 r., II FSK 1525/16, dotycząca polecenia darczyńcy a podatku od spadków i darowizn

Łukasz Adam Karczyński

Abstrakt

Glosa dotyczy kontrowersyjnego orzeczenia NSA, zgodnie z którym polecenie darczyńcy, wykonane na korzyść samego darczyńcy, stanowi ciężar obniżający podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Celem opracowania jest krytyczna analiza argumentacji zaprezentowanej przez sąd i zaproponowanie odmiennego sposobu rozwiązania problemów interpretacyjnych w zakresie skutków podatkowych wykonanego polecenia darczyńcy. Glosowane orzeczenie zdaniem autora należy ocenić jako nieprawidłowe przede wszystkim ze względu na pominięcie istoty polecenia, które nie polegało – jak zdaje się przyjmować NSA – na wykonaniu abstrakcyjnego świadczenia na rzecz osoby trzeciej, lecz na zawarciu umowy sprzedaży, na mocy której obdarowana otrzymała własność nieruchomości, bez uszczuplenia majątku. Skoro zatem w wyniku polecenia nie nastąpiło uszczuplenie majątku obdarowanej, to zmniejszeniu nie powinna też ulec podstawa opodatkowania. Wniosek ten wspiera także wykładnia językowa, ustawa odwołuje się bowiem do „wartości obciążenia” z tytułu polecenia, a nie do obciążenia samego w sobie – czego sąd również zdaje się nie zauważać. Wartość obciążenia polegającego na zobowiązaniu do zakupu nieruchomości jest zaś zerowa, jako że w jego efekcie obdarowana wprawdzie pozbywa się środków pieniężnych, ale jednocześnie nabywa własność nieruchomości (zakładając, że nieruchomość jest nabywana za cenę rynkową). Taka interpretacja jest także spójna z celem ustawy (obciążenie wartości nabyć nieodpłatnych) i z cywilnoprawną konstrukcją polecenia (polecenie wykonania czynności na korzyść samego obdarowanego nie obniża wartości jego majątku w świetle prawa prywatnego).